Fisco/ Aziende Ssn, «tutto» sulla dichiarazione Irap

Per tutte le amministrazioni pubbliche, fra le quali le aziende del Ssn, anche quest’anno occorre compilare, per la Dichiarazione Irap, il modello unificato e in particolare il Quadro IK, sia per l’imposta dovuta con il metodo retributivo ( per le attività istituzionali) che per quella dovuta con il metodo del Valore della produzione netta, tipico delle imprese private e relativo alla sfera commerciale.
Le scadenze dei versamenti sono le seguenti.
Per la sfera istituzionale, con il metodo retributivo:
• acconti mensili entro il 16 del mese successivo a quello del pagamento delle retribuzioni o dei compensi; se il termine cade di sabato o di giorno festivo il versamento può essere effettuato il primo giorno lavorativo successivo.
• conguaglio eventuale annuale entro il termine per la presentazione della Dichiarazione
Per la sfera commerciale, con il metodo del V.P.N.:
• 1 luglio (cadendo di domenica la scadenza ordinaria del 30 Giugno) (oppure 31 Luglio , in questo caso con la maggiorazione dello 0,4% per interessi) : saldo 2023 e primo acconto 2024, pari al 40%
• 2 dicembre (cadendo di sabato il termine ordinario: secondo acconto 2024, pari al 60%
Il termine di presentazione della dichiarazione , obbligatoria in via telematica, è stato anticipato al 30 settembre dal Decreto adempimenti n.1/2024, ma con decorrenza dalla Dichiarazione 2025; solo per la Dichiarazione 2024, in base all’art. 38, comma 1, del D.L. 12 febbraio 2024, n. 13, il termine scade il 15 ottobre p.v.; la trasmissione può iniziare dal 15 aprile e può avvenire direttamente da parte dell’ente o tramite intermediario abilitato.
Metodo retributivo o del Valore della produzione netta
Nella sezione I del quadro IK dovranno essere indicate tutte le retribuzioni ed i compensi imponibili, (compresi quelli per il personale distaccato da altri enti e quelli per il personale interinale) erogati nel 2023 , relativi alla sfera istituzionale e tassabili con il cosiddetto “metodo retributivo”, per il quale è dovuta l’imposta con l’aliquota dell’8,5%.
Nel caso di distacco di personale dipendente, le relative retribuzioni concorrono a formare la base imponibile dell’Irap del soggetto che impiega il personale distaccato ed assume rilievo il momento in cui tale soggetto eroga il rimborso degli oneri al soggetto distaccante. Concorrono a formare la base imponibile Irap anche le retribuzioni relative al personale assunto con contratto di lavoro interinale.
Nella sezione II dovranno invece essere indicati, per le attività commerciali, i componenti positivi e negativi dell’imponibile, secondo il metodo del “ valore della produzione netta”, sempreché l’azienda abbia optato per la normativa di cui all’art. 5) del D.Lgs. 446/97, tipica del settore privato.
L’opzione per la determinazione della base imponibile secondo le regole del suddetto articolo 5) può riguardare anche soltanto una delle attività commerciali esercitate.
Sull’importo netto risultante al Rigo IK21 dovrà essere calcolata l’imposta con l’aliquota ordinaria del 3,9%, salvo le riduzioni nelle province autonome e le maggiorazioni nelle Regioni che devono coprire il disavanzo della sanità pubblica. Per il dettaglio delle aliquote in vigore per il 2023 si rinvia al sito del MEF .
Come già precisato a proposito dell’Ires, in un precedente servizio, l’opzione per il metodo del VPN dovrà rispecchiare la scelta fatta dall’azienda nel 2023 a proposito della contabilità separata per le attività commerciali; la mancanza di questa separazione non consente l’opzione stessa, da esercitarsi, non attraverso specifiche comunicazioni, ma con il “comportamento concludente” .
Nel caso in cui l’ente , per le attività di natura commerciale, abbia optato per la determinazione della relativa base imponibile secondo i criteri previsti dall’articolo 5), l’ammontare degli emolumenti da indicare nei predetti righi IK1, IK2 e IK3, è ridotto, ai sensi del comma 2 dell’articolo10-bis, dell’importo di essi specificamente riferibile alle stesse.
L’esercizio dell’opzione deve essere espresso alla sezione VII del quadro IS, rigo IS34.
Qualora gli emolumenti non siano specificamente riferibili alle attività commerciali, l’ammontare degli stessi è ridotto di un importo imputabile alle medesime in base al rapporto tra l’ammontare dei ricavi e degli altri proventi relativi a tali attività rilevanti ai fini dell’Irap e l’ammontare complessivo di tutte le entrate correnti.
Si considerano attività commerciali quelle rilevanti ai fini delle imposte sui redditi, ovvero per i soggetti di cui all’articolo 74, comma 1, del Tuir, come le aziende del Ssn, esclusi dall’Ires per le attività istituzionali, quelle rilevanti ai fini dell’Iva.
Il fatto che le attività commerciali, nell’ambito dell’Irap, abbiano un’ imposizione assai più conveniente, non deve indurre a forzare la mano, attribuendo il requisito ad attività che sono prettamente istituzionali e decommercializzate, come ad esempio l’attività intramoenia dei medici, la cui commercialità è riconosciuta solo nel campo dell’Iva.
Inoltre particolare attenzione deve essere riservata all’imputazione alle due sfere delle retribuzioni del personale utilizzato promiscuamente.
Ricordiamo infine che la base imponibile sulla quale le aziende devono pagare l’Irap, con il metodo retributivo, con l’aliquota dell’8,5%, per i compensi erogati ai medici dipendenti per l’attività intramoenia allargata ( cioè quella svolta nei loro studi privati), deve essere ridotta al 75%, analogamente a quanto fatto per la tassazione Irpef a carico dei medici stessi.
La controversa determinazione dell’imponibile con il metodo retributivo
Nel rigo IK1 della sezione dedicata al metodo retributivo, va indicato l’ammontare complessivo delle retribuzioni erogate al personale dipendente nel corso del 2022.
L’articolo 10 bis) della legge 446/97 si limita appunto ad indicare come imponibili le retribuzioni “erogate” ai dipendenti , senza però indicare se le stesse debbano essere assoggettate ad imposta per il loro importo lordo oppure per l’importo assoggettato ad Irpef, cioè al netto dei contributi previdenziali ed assistenziali trattenuti a carico dei dipendenti stessi.
Nelle istruzioni al modello Irap 2024, per le amministrazioni pubbliche, si può rilevare, come già avvenuto negli anni scorsi, che: “Nel rigo IK1, va indicato l’ammontare complessivo delle retribuzioni erogate (principio di cassa) al personale dipendente nel corso del 2023 in misura pari all’ammontare imponibile ai fini previdenziali determinato a norma dell’articolo 12 del D.P.R. 30 aprile 1969, n. 153”.
Questo riferimento all’ammontare imponibile ai fini previdenziali è controverso, in quanto non previsto dalla Legge istitutiva dell’Irap, che con il semplice riferimento alle retribuzioni sembrerebbe invece riferirsi a quelle al netto dei contributi previdenziali, a quell’importo cioè che corrisponde alla CU rilasciata ai singoli dipendenti ed a quello che deve essere riportato nelle dichiarazioni annuali Mod. 770; all’unico importo, in concreto, che è rilevante ai fini fiscali.
Non è comprensibile come, in tutti i casi in cui l’interpretazione della Legge non sia univoca, l’Agenzia delle Entrate opti sempre per la soluzione più favorevole all’Erario, che in questo caso comporta una tassazione più alta di circa il 10%...
Sono in corso controversie in giudizi di merito. Nell’incertezza, in attesa della prima pronuncia della Corte di Cassazione, è consigliabile conteggiare l’imposta secondo le istruzioni dell’Agenzia delle Entrare e poi attivare eventualmente, entro 48 mesi , la procedura di rimborso, ai sensi dell’art. 38 del D.P.R. n. 602 del 1973, con possibile ricorso alle Corti di Giustizia, nel caso di diniego o di silenzio/rifiuto.
In caso di richiesta di rimborso il termine di 48 mesi dovrebbe essere computato dal termine per il conguaglio annuale, ma anche questo è controverso, per cui si suggerisce, per prudenza, computarlo dai singoli versamenti mensili di acconto.
Le deduzioni dalla base imponibile
Ricordiamo che esiste la possibilità, concessa dalla Legge, di operare delle deduzioni dalla base imponibile, sia con il metodo retributivo che in quello del VPN.
Si tratta in particolare, come previsto dall’art. 11 del D.Lgs. 446/97 (che contiene disposizioni comuni ai due metodi di determinazione della base imponibile) delle retribuzioni del personale disabile, per le quali sono previste apposite caselle ( Righi IK4 e IK20).
Ricordiamo che il Governo Draghi, presumibilmente su iniziativa dell’Agenzia delle Entrate che non aveva mai accettato espressamente (senza farne cenno nelle istruzioni) la deduzione dei contributi obbligatori contro gli infortuni, prevista dalla Legge istitutiva dell’Irap e confermata da numerose sentenze della Suprema Corte, aveva disposto questa deduzione (significativa per i bilanci delle Aziende del SSN con il DL 21 giugno 2022 n. 73.
In effetti la deduzione è rimasta in vigore , ma solo per il personale a tempo determinato, che in pratica significa che non riguarda le Aziende del SSN, che non hanno questa tipologia contrattuale.
Rimandiamo per i dettagli del Decreto Legge, poi convertito nella Legge n. 122 del 4 agosto 2022 , che modifica l’art. 11 del D.Lgs. 15 Dicembre 1997, istituiva dell’Irap, al servizio “La cancellazione della deduzione dei contributi Inail dalla base imponibile Irap delle Aziende del Ssn .”