Aliquota agevolata Ires per le Asl: una sentenza di secondo grado apre al riconoscimento sull’intero imponibile

A distanza di tre mesi da quella commentata nel servizio del 18 novembre scorso "Agevolazione dell’aliquota Ires: una sentenza fondamentale nella controversia multipla fra l’Agenzia delle Entrate" è stata pronunciata, sempre dalla Corte di Giustizia di secondo grado di Firenze, un’altra sentenza, ancora più significativa e positiva per la sanità pubblica.
Si tratta della sentenza n. 149 del 30 gennaio, depositata il 22 febbraio, pronunciata dalla seconda sezione – Presidente e relatore la Dott.ssa Maria Cannizzaro.
Questa è la terza sentenza positiva pronunciata dalla Corte di Giustizia fiorentina a favore della Asl Toscana Centro, nell’ambito della controversia che vede coinvolte dal 2018 tutte le Asl toscane; in questi tre casi gli appelli di questa Asl, contro le sentenze di primo grado, tutte negative, erano stati accolti parzialmente, riconoscendo cioè l’agevolazione solo sui redditi imponibili afferenti ai presidi ospedalieri, che peraltro costituivano una quota di circa due terzi dell’imponibile totale.
Questa volta però l’appello è stato accolto integralmente, riconoscendo cioè l’agevolazione sull’intero imponibile.
La sentenza è pregevole per molti aspetti e non solo per il risultato, di cui beneficia un'azienda del Ssn, che potrà nuovamente disporre, in attesa dell’eventuale futuro pronunciamento della Suprema Corte, di risorse destinate alla salute dei cittadini, ma anche perché è ricca di argomentazioni chiare e convincenti, che tendono a dimostrare che le aziende sanitarie locali che gestiscono presidi ospedalieri rientrano a pieno titolo fra gli "enti ospedalieri", cioè fra i soggetti destinatari previsti dall'articolo 6 comma 1 lett. a) del Dpr 600/73; certamente il termine "enti ospedalieri", utilizzato nella Legge istitutiva n. 132 del 1968, sarebbe stato opportuno fosse stato aggiornato dopo la soppressione degli stessi enti, avvenuta con l’entrata in vigore della riforma sanitaria del 1978; questa lacuna ha provocato un contenzioso infinito e molto costoso che dura ormai da oltre venti anni…
La sentenza si pone, a parere di chi scrive come un modello di riferimento per:
• la cura della stesura, caratterizzata da un linguaggio molto chiaro;
• una narrazione sintetica delle posizioni delle due parti, ma sufficiente per mettere in evidenza le differenze, che dimostra che gli atti del giudizio sono stati letti attentamente e che niente di rilevante è sfuggito all’attenzione dei Giudici;
• le motivazioni a sostegno della decisione molto dettagliate e coordinate fra di loro.
Prima di riportare i motivi della decisione occorre ricordare che le più recenti sentenze della Corte di Cassazione hanno ribadito che le Aziende sanitarie locali non possono accedere al beneficio dell’aliquota agevolata (ridotta cioè al 50%), prevista originariamente per gli "enti ospedalieri" sull’intero imponibile, ma unicamente su quello prodotto dai loro "presidi ospedalieri". Questa posizione, peraltro negata in questo giudizio dall’ Ufficio periferico, è stata accolta anche dall’Agenzia delle Entrate con la circolare n. 15/E del 17 Maggio 2022, dopo oltre venti anni di chiusura completa. Vedi in proposito il servizio del 30 maggio 2022 "L’agenzia delle entrate recepisce l’orientamento della Cassazione; Ires dimezzata ai presidi ospedalieri delle Asl ".
La sentenza però, dopo aver analizzato l’evoluzione storica della legislazione in materia di sanità pubblica, partendo dalla costituzione degli enti ospedalieri nel 1968 (che comportava il superamento degli enti mutualistici), passando dalla nascita delle unità sanitarie locali e proseguendo con il processo di aziendalizzazione che vedeva la costituzione delle Aziende sanitarie locali, le Aziende ospedaliere e gli Irccs, arriva alla conclusione che le attuali ASL – Aziende sanitarie locali – costituiscono l’evoluzione naturale dei vecchi, e soppressi da 45 anni, enti ospedalieri.
La controversia decisa dalla sentenza 149/2023 riguarda un accertamento del 2019, contro l’Asl di Prato, assorbita dal 2016 dalla Asl Toscana Centro, relativo all’imponibile Ires del 2014, per il quale l’imposta era stata calcolata con l’aliquota agevolata. La sentenza di primo grado aveva respinto il ricorso della Asl.
Tralasciamo la sintesi dei giudizi di primo grado e degli atti del secondo grado, che trova peraltro ampio spazio nella sentenza, per mettere in evidenza le motivazioni della sentenza, che iniziano ricordando che:
"Punto decisivo dell’argomentare dei primi giudici è costituito dalla premessa che, essendo l’agevolazione dell’art. 6 Dpr 601/73 di carattere soggettivo, in quanto al comma 2 è richiesto il requisito della personalità giuridica, essa non poteva essere riconosciuto alle Asl neppure in relazione ai presidi ospedalieri da essa gestiti, in quanto questi sono privi di personalità giuridica e di soggettività passiva d’imposta. Peraltro, si sosteneva che la molteplicità di attività della Asl non consentisse la sovrapposizione con il più limitato perimetro delle funzioni dei soppressi enti ospedalieri, sicché l’agevolazione in parola competerebbe esclusivamente alle aziende ospedaliere, uniche “eredi” riconosciute dei soppressi Enti ospedalieri … Orbene il primo ostacolo interpretativo, ad avviso di questa commissione appare del tutto superato sia negli orientamenti più recenti della Corte di Cassazione dell’anno 2019 già sopra citata ed abbandonata anche dall’ Amministrazione finanziaria con l’emanazione della circolare del 17 maggio 2022.
Benché in giudizio la costituita Agenzia delle Entrate finanziaria abbia affermato che non vi sarebbe stata alcuna novità nella posizione della parte pubblica, dalla lettura del testo della circolare e dagli arresti recenti della Cassazione si registra invece una presa di posizione decisamente ed esplicitamente innovativa rispetto al passato.
La Cassazione difatti con la pronuncia del 10 maggio 2019 n. 12500, ha stavolta esplicitamente affermato quel che in precedenza era stato solo accennato e cioè che l’agevolazione compete anche ai presidi ospedalieri gestiti dalla Asl, per tale via consolidando l’ orientamento fatto proprio anche dalla recente circolare ministeriale in parola, dal momento che in assenza di soggettività passiva tributaria del presidio ospedaliero, l’agevolazione, riconosciuta spettante, non può che consolidarsi in capo al soggetto pubblico, Asl, che lo gestisce. Questo costituisce significativo punto di partenza dovendosi alla luce di tali arresti riconoscere che,almeno con riferimento ai redditi di fabbricati strettamente connessi all’attività di cura ospedaliera, l’agevolazione non può essere misconosciuta, neppure laddove l’ospedale non sia costituito autonomamente in azienda, ma sia solo una articolazione della Asl, sulla quale evidentemente ricade l’agevolazione in parola.
Dopo aver affermato, in sostanza, che quantomeno sul reddito imponibile prodotto dai presidi ospedalieri, come era stato chiesto in subordine dall’Asl appellante, la sentenza affronta il nodo fondamentale della controversia, mettendo in luce il significato concreto ed attuale del termine "enti ospedalieri" : “Superato quindi l’ostacolo relativo al c.d. requisito soggettivo, resta da valutare se il regime agevolativo sia limitato ai soli redditi dei fabbricati impiegati nell’attiva ospedaliera in senso stretto. La soluzione non può che transitare dalla definizione di ente ospedaliero, nella premessa che la dizione permane nella attualità normativa benché si tratti di entità ormai soppresse, come ben riconosciuto da entrambe le parti che ne hanno tracciato quadro preciso pur nella diversità di approdo interpretativo… A parere di questa Corte per individuarne la portata alla luce dei persistenti riflessi sulla normativa vigente, non può prescindersi dalla descrizione e dalla definizione che sia pure in contesti storici più semplificati, ne tracciò il legislatore dell’epoca… La legge 12 febbraio 1968, n. 132, all’articolo 2, comma 1, definiva gli "enti ospedalieri" come «enti pubblici che istituzionalmente provvedono al ricovero ed alla cura degli infermi», nei commi a seguire si evidenzia però che essi erano deputati allo svolgimento anche di una serie di altre attività: "essi prestano le cure mediche, chirurgiche generali e specialistiche; Partecipano alla difesa attiva della salute in coordinamento con le attività delle altre istituzioni sanitarie locali; Contribuiscono alla preparazione professionale del personale sanitario e tecnico; Promuovono l'educazione igienico sanitarie del malato e del suo nucleo familiare avvalendosi del proprio personale sanitario". Per il comma 4 l’ente ospedaliero poteva "istituire anche fuori dalla sede dell'ospedale ambulatori dispensari consultori centri per la cura e la prevenzione di malattie sociali e del lavoro centri per il recupero funzionale e compiere ricerche e indagini scientifiche e medico sociali in ordine al conseguimento degli scopi istituzionali".
D’altra parte - continua la sentenza, facendo proprie alcune argomentazioni tratte dalla recente circolare n. 15/E del 2022 dell’Ade -…, la stessa Amministrazione, nel ritenere applicabile l’agevolazione ai presidi ospedalieri e per essi alle Asl gestrici, espressamente afferma con riferimento alla natura dell’agevolazione che:
"Il requisito soggettivo è necessario ma non sufficiente ai fini della fruizione del beneficio in quanto la ratio dell’agevolazione trae origine dal giudizio di 'meritevolezza' (rilevanza della utilità sociale) sull’attività svolta dall’ente, da cui derivano ricavi da assoggettare ad imposta sui redditi. L’appartenenza ad una delle categorie previste dalla norma agevolativa, dunque, va dimostrata non solo sotto il profilo formale, con riferimento agli scopi individuati dalle norme e dallo statuto, ma anche dal punto di vista sostanziale, considerato che la natura dell’attività in concreto esercitata dall’ente prevale, comunque, sul fine dichiarato". ……………….
E più sotto specifica riguardo ai soppressi enti ospedalieri:
"Tuttavia, come noto, tali enti sono stati 'soppressi' per effetto della riforma sanitaria attuata dalla legge 23 dicembre 1978, n. 833. Nella prassi, pertanto, è sorto il problema di individuare, nell’ambito delle “nuove” strutture create per l’erogazione del servizio sanitario pubblico, quali vadano considerate in continuità giuridica con i soppressi “enti ospedalieri".
A tale punto la circolare si arresta riconoscendo, in una con le più recenti pronunce della Cassazione, che l’agevolazione compete solo alle aziende ospedaliere o ai presidi ospedalieri delle Asl affermando che : L’equiparazione delle Aziende sanitarie locali ai soppressi “enti ospedalieri” va esclusa, come chiarito con la circolare n. 78/E del 3 ottobre 2002, in ragione del fatto che alle stesse sono state assegnate, oltre alle originarie attività tipiche dei predetti “enti ospedalieri” (ricovero e cura dei malati), altre attività del tutto nuove, anche di carattere non propriamente sanitario, che esorbitano dall’assistenza ospedaliera, tra le quali: la promozione dell’educazione alimentare, l’istituzione di corsi di aggiornamento in materia sanitaria o di sicurezza sul lavoro.
Dopo aver ricordato le ultime posizioni sia dell’Agenzia delle Entrate che, soprattutto quella della Corte di Cassazione, che coincidono con una posizione di compromesso, cioè con la denegata ipotesi fatta in giudizio dalla appellante Asl, la sentenza trae le conclusioni:
"Orbene ritiene questa Corte che tale conclusione non sia soddisfacente alla luce dell’analisi delle stesse norme sopra citate e che il ragionamento vada ulteriormente sviluppato, a partire da quelle che erano le funzioni e i compiti dei soppressi enti ospedalieri nella originaria definizione normativa: la legge 12 febbraio 1968, n. 132, all’articolo 2, comma 1, sopra riportata, definiva gli 'enti ospedalieri' come "enti pubblici che istituzionalmente provvedono al ricovero ed alla cura degli infermi", di particolare interesse le indicazioni del comma 4, laddove si prevedeva che "possono, inoltre, istituire, anche fuori dell’ospedale, ambulatori, dispensari, consultori, centri per la cura e la prevenzione di malattie sociali e del lavoro, centri per il recupero funzionale, e compiere ricerche e indagini scientifiche e medicosociali in ordine al conseguimento degli scopi istituzionali".
Quindi come è pacifico dal testo normativo, non solo funzioni rese in ambito di ricovero ma estese all’istituzione di presidi e a iniziative tese alla più generale tutela della salute tanto intesa quale cura rimedio, che in senso più ampiamente preventivo anche in ambiti sociosanitari allargati quali quelli delle malattie sociali e del lavoro.
Per di più occorre tenere presente riconoscere che le Asl hanno assorbito su base territoriale, non solo le funzioni degli 'enti ospedalieri' , ma di altri enti assistenziali l’Inam le Ipab ecc. che erano destinatari in proprio e distintamente della medesima agevolazione di cui al Dpr 601/73. Si tratta cioè delle identiche funzioni di tutela e promozione della salute, oggi declinate evolutivamente alla luce della maggiore complessità degli strumenti di intervento, del progresso scientifico e dell’organizzazione sociale, e niente affatto eccedenti ai compiti degli enti storicamente agevolati ex art. 6 comma 1 (enti e istituti di previdenza e di assistenza sociale, società di mutuo soccorso, enti ospedalieri, enti di assistenza e beneficienza), al tempo più semplici e rudimentali.
È dunque del tutto condivisibile l’affermazione fatta propria dall’appellante, che l’intero reddito Ires prodotto delle Asl, e non solo quello derivante dagli immobili dedicati all’attività di ricovero in senso stretto fruisca dell’agevolazione in parola. L’interpretazione restrittiva, suggerita dalla aggettivazione ospedaliero', in definitiva non supera il vaglio dell’analisi del testo normativo che già all’epoca non escludeva attività del tutto diverse dalla semplice cura in regime di ricovero per estendersi ad attività prevenzione e promozionali del bene salute.
Poiché ogni frase e ogni parola hanno il loro peso in questa sentenza le conclusioni sono state riportate per intero.
Chi scrive ritiene che la Corte di Cassazione, alla quale ricorrerà probabilmente l’Agenzia delle Entrate, non potrà non prendere in seria considerazione l’analisi della Corte di giustizia fiorentina per modificare la posizione assunta nelle ultime sentenze, per il momento di compromesso, nei confronti di soggetti che costituiscono l’ossatura del nostro Servizio sanitario nazionale.
Da un certo punto di vista questa sentenza ha anche un valore politico, come devono avere tutte le leggi e tutte le sentenze che toccano un settore, come quello della sanità pubblica, che sta soffrendo in questi ultimi tempi la mancanza di risorse adeguate per fronteggiare i costi sempre crescenti, a causa della pandemia, la crisi energetica con l’esplosione dei costi del gas e dell’energia elettrica, nonché l’inflazione, e per ricostituire gli organici non più adeguati per la fuga dei medici e degli infermieri, le cui retribuzioni sono molto al di sotto della media europea. Tutto questo, come noto, comporta sempre maggiori difficoltà a soddisfare le esigenze dei cittadini, con allungamento continuo delle liste di attesa per interventi chirurgici, esami strumentali, visite specialistiche, con un evidente violazione del diritto costituzionale alla salute da parte di quei cittadini che non hanno i mezzi per rivolgersi alla sanità privata.
In questo quadro si è dovuto più volte stigmatizzare l’atteggiamento dell’Agenzia delle Entrate che ha avuto un atteggiamento "ostile" nei confronti delle aziende del Ssn, interpretando leggi purtroppo non sempre chiare, sempre nel modo meno favorevole alle aziende stesse; oltre al caso dell’aliquota Ires agevolata ce ne sono stati e ce ne sono ancora altri in materia di Irap; l’archivio di questa testata contiene diversi commenti su esempi di questo atteggiamento.